O fisco Estadual sob a alegação de implementação de medidas que assegurem os controles tributários e contribuam para a simplificação de procedimentos, concorrendo, de um lado, para a desburocratização administrativa e, de outro, para a redução de custos na gestão empresarial, instituiu o ICMS Carga Média.
O Estado de Mato Grosso inseriu o Regime de Estimativa Simplificado, denominado ICMS Carga Média, através do Decreto n. 392/2011, publicado no DOE/MT de 30/05/2011, que inseriu os artigos 87-J-6 a 87-J-13 ao RICMS/MT (Decreto n. 1.944/89), com vigência a partir de 1º/06/2011.
O regime de estimativa simplifica foi alterado pelos Decretos n. 410/2011, 468/2001 e 661/2011.
A carga tributária média corresponde ao valor que resultar da aplicação sobre o valor total das Notas Fiscais relativas às aquisições interestaduais, no período, de percentual fixado para a CNAE em que estiver enquadrado o contribuinte no Anexo XVI do RICMS/MT.
Os contribuintes mato-grossenses enquadrados em CNAE principal arrolada no Anexo XVI deverão recolher o ICMS mediante o regime de estimativa simplificado a partir de 1° de junho de 2011.
Para fins do enquadramento inicial em faixa de carga tributária média será respeitada a CNAE principal em que o contribuinte estiver enquadrado em 31 de maio de 2011.
A aplicação da carga tributária média implica a exclusão da apuração do imposto, bem como a a substituição da sistemática de deduções, manutenção, estornos ou glosa de créditos.
Assim, com base na nota fiscal de entrada, o Estado aplica a Carga Média prevista no referido Anexo XVI, independente dos produtos que constem na nota. Se a nota total for de R$ 1.000, e a carga acordada for de 18%, o contribuinte deve recolher R$ 180, aos cofres do Estado.
Este modelo de tributação estipula que os contribuintes deverão recolher o ICMS em apenas uma fase, de forma antecipada (encerra a cadeia tributária).
O regime de estimativa simplificado não encerra a cadeia tributária em relação às entradas de mercadorias recebidas em transferências originárias de estabelecimento localizado em outra unidade federada, pertencente ao mesmo titular do destinatário mato-grossense.
Este regime também não encerra a cadeia tributária em relação às operações e respectivas prestações de serviço de transporte que destinarem bens ou mercadorias a estabelecimento industrial mato-grossense.
O regime de Estimativa Simplificada aplica-se em relação aos bens, mercadorias e respectivas prestações de serviços de transporte, adquiridos em operações e prestações interestaduais e substitui, no que concerne aos mesmos, a exigência do imposto nas seguintes hipóteses:
a) ICMS Garantido de que tratam os artigos 435-L a 435-O, inclusive quando correspondente ao diferencial de alíquotas;
b) ICMS Garantido Integral, previsto nos artigos 435-O-1 a 435-O-21;
d) ICMS devido a título de substituição tributária, inclusive nas hipóteses tratadas no Anexo XIV, exceto em relação aos bens e mercadorias arrolados no § 2° deste artigo;
e) ICMS devido a título de estimativa por operação disciplinada na forma da Seção IV-C deste capítulo.
Ficam excluídas do regime de estimativa simplificado as seguintes operações:
a) operações com veículos automotores novos;
b) operações com bebidas alcoólicas, inclusive cerveja e chope;
c) operações com cigarros, fumo e seus derivados;
e) operações com combustíveis arrolados nos incisos do caput do artigo 297 das disposições permanentes e com biodiesel – B100;
f) operações com energia elétrica.
O regime não se aplica às operações que destinarem bens e mercadorias aos estabelecimentos mato-grossenses:
(i) beneficiários de programa de desenvolvimento econômico setorial, instituído pelo Estado de Mato Grosso, hipótese em que será aplicado o regime de tributação correspondente à respectiva atividade econômica;
(ii) cuja atividade econômica principal esteja enquadrada na CNAE 2019-3/01 ou em subclasse integrante das Divisões 19 ou 61, ou dos Grupos 35.1, 35.2 ou 47.3, ou das Classes 46.81-8 ou 46.82-6 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE.
(iii) produtores rurais, pessoa jurídica ou pessoa física.
O imposto devido a título de regime de estimativa simplificado é lançado de ofício pela Sefaz/MT e deve ser recolhido pelo contribuinte até o 20° (vigésimo) dia do segundo mês subsequente ao da entrada da mercadoria no território mato-grossense.
Ressaltamos que no cálculo do imposto pelo regime de estimativa simplificado, não integrará o valor total das operações, para fins de aplicação do percentual correspondente à carga tributária média:
a) o valor do imposto devido por substituição tributária, retido pelo remetente, destacado na Nota Fiscal que acobertar a operação;
b) o valor das operações com bens, mercadorias e respectivas prestações de serviço de transporte alcançados por imunidade nos termos da alínea d do inciso VI do artigo 150 e das alíneas b e c do inciso X do artigo 155, ambos da Constituição Federal;
c) o valor das operações contempladas com isenção do ICMS, concedida nos termos de convênio celebrado no âmbito do Conselho Nacional de Política Tributária – CONFAZ;
d) o valor das operações e respectivas prestações de serviço de transporte, identificadas por CFOP correspondente a devolução, remessa ou retorno para conserto, substituição em garantia, remessa por conta e ordem, remessa para industrialização, mercadorias destinadas à demonstração, mercadorias destinadas a mostruário, mercadorias remetidas para treinamento, remessa em consignação mercantil, arrendamento mercantil (leasing), empréstimo e locação, comodato e outras operações de natureza semelhante, quando houver registro comprobatório de passagem no trânsito do bem ou mercadoria, com previsão de retorno ao estabelecimento remetente, devida e comprovadamente efetivado no prazo certo.
Cabe esclarecer que em substituição aos percentuais de carga média fixados no Anexo XVI para a respectiva CNAE, nas hipóteses adiante arroladas e desde que atendidas as condições estabelecidas em cada caso, será observado o que segue:
a) contribuintes optantes pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte – Simples Nacional, instituído pelo artigo 12 da Lei Complementar (nacional) n° 123, de 14 de dezembro de 2006: o percentual de carga média corresponderá ao definido em consonância com o disposto no artigo 47 do Anexo VIII do RICMS/MT (7,5%);
b) contribuintes enquadrados nas CNAE 2110-6/00, 2121-1/01, 2121-1/02, 2121-1/03, 2123-8/00, 4644-3/01, 4771-7/01, 4771-7/02 e 4771-703: o percentual de carga média corresponderá ao definido em consonância com o disposto no artigo 37 do Anexo VIII do RICMS/MT (medicamentos – 11,5% ou 8%);
c) contribuintes enquadrados nas CNAE 4679-6/01, 4679-6/99, 4741-5/00, 4742-3/00, 4744-0/01, 4744-0/02, 4744-0/03, 4744-0/04, 4744-0/05 e 4744-0/99: o percentual de carga média corresponderá ao definido em consonância com o disposto no artigo 50 do Anexo VIII do RICMS/MT(material de construção - 10,15%).
Regime de Estimativa Simplificado e o Aumento da Carga Tributária
Esta nova modalidade de recolhimento do ICMS trouxe um aumento da carga tributária em comparação ao modelo anterior denominado ICMS Estimativa por Operação constante no art. 87-J-2.
No regime de Estimativa por Operação para identificar a base de cálculo do ICMS utiliza-se a MVA do Anexo XI ao RICMS/MT e, para encontrar o imposto devido, sobre esta aplica-se a alíquota interna prevista no art. 49 do RICMS/MT. Enquanto no regime de Estima Simplificada (Carga Média) a base de cálculo é o valor da Nota Fiscal e sobre esta aplica-se o percentual Carga Média previsto no Anexo XVI.
Do comparativo abaixo, observa-se nitidamente um aumento da carga tributária:
| CNAE | PERCENTUAL ANEXO XI | CARGA TRIBUTÁRIA | ANEXO XVI PERCENTUAL CARGA MÉDIA | AUMENTO DA CARGA TRIBUTÁRIA |
| 4757-1/00 | 40% | 16,80% | 18% | 1,20% |
| 4782-2/02 | 50% | 18,5% | 19% | 0,50% |
| 4789-0-99 | 40% | 16,80% | 17% | 0,20% |
| 4530-7-05 | 32% | 13,40% | 15% | 1,60% |
Regime de Estimativa Simplificado (Carga Média) e o Diferencial de Alíquota
O Regime de Estimativa Simplificado (Carga Média) abrange o ICMS Diferencial de Alíquota.
A Constituição Federal, em seu artigo 155, § 2º, inciso VII, alínea “b” determina que nas aquisições interestaduais de bens, mercadorias e serviços, tributados pelo ICMS, por consumidor final contribuinte, caberá ao Estado destinatário o imposto correspondente à diferença de alíquota interna e a interestadual, saber:
"Art. 155......
§ 2º.....................
VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;
VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;"
Considerando que no regime de Estimativa Simplificado o ICMS devido a título de diferencial de alíquota, nas aquisições interestaduais destinadas ao uso, consumo e ativo fixo, é calculado mediante a aplicação sobre o valor total da Nota Fiscal do percentual Carga Média fixado no Anexo XVI, há um aumento considerável da carga tributária, senão vejamos.
Conforme disposto no inciso IV do § 2º do art. 155 da CF/88, as alíquotas do ICMS incidente nas operações e prestações interestaduais são fixadas por Resolução do Senado Federal, a saber:
“§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação;”
Atualmente as alíquotas aplicáveis nas operações interestaduais estão fixadas em 7% e 12% de acordo com o Estado de origem, conforme Resolução do Senado Federal n. 22, de 19 de maio de 1989, publicada no DOU de 22 de maio de 1989, conforme segue:
“RESOLUÇÃO Nº 22, DE 19 DE MAIO DE 1989
(Publicada no DOU de 22 de maio de 1989)
Estabelece alíquotas do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, nas operações e prestações interestaduais.
Art. 1º A alíquota do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, nas operações e prestações interestaduais, será de doze por cento.
Parágrafo único. Nas operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo, as alíquotas serão:
I - em 1989, oito por cento;
II - a partir de 1990, sete por cento.
Art. 2º A alíquota do imposto de que trata o art. 1º, nas operações de exportação para o exterior, será de treze por cento.
Art. 3º Esta Resolução entra em vigor em 1º de junho de 1989.
SENADO FEDERAL, EM 19 DE MAIO DE 1989.”
Considerando o disposto na CF/88 e a Resolução do Senado Federal citada, o ICMS devido a título de diferencial de alíquota, em regra, é equivalente a 10% ou 12%, conforme a origem do produto (levando em consideração a alíquota interna de 17%).
Com a implementação do regime de Estimativa Simplificado exige-se o recolhimento integral do ICMS a título de diferencial de alíquota, mediante a aplicação do percentual constante no Anexo XVI ao RICMS (carga média).
Logo, nesta modalidade de cobrança de ICMS ocorreu elevação da carga tributária relativa ao ICMS diferencial de alíquota.
O ICMS Carga Média cobrado a título de diferencial de alíquota é inconstitucional, pois fere os incisos IV, VII e VIII da CF/88.
A Legalidade do Regime de Estimativa Simplificado
Observa-se que nesta modalidade de recolhimento do ICMS temos dois regimes: o Regime de Substituição Tributáriao e o regime de Antecipação do ICMS . Nas hipóteses em que o produto está no regime de substituição tributária aplica-se a responsabilidade do recolhimento do ICMS ao sujeito passivo por substituição tributária (substituto tributário), enquanto que a responsabilidade para o recolhimento do ICMS dos demais produtos atribui responsabilidade ao próprio contribuinte recolher o ICMS.
No regime de substituição tributária, cobra-se o ICMS relativo à toda cadeia comercial, antes da ocorrência do fato gerador real.Nesta modalidade existe o contribuinte substituto (responsável pelo recolhimento do ICMS) e o contribuinte substituído).
Por outro lado, no regime de antecipação, cobra-se o ICMS normal da atividade, antes da ocorrência do fato gerador, ou seja, apenas as operações próprias do contribuinte é que são levadas em conta . Não há a figura do substituído.
O fisco de Mato Grosso tomou como suporte legal, ao instituir o ICMS Carga Média, o artigo 150, parágrafo 7º, da Constituição Federal, abaixo reproduzido:
“Art. 150 - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
§ 7º - A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.”
Quanto ao ICMS Antecipado temos a informar que o STF reconheceu a constitucionalidade da cobrança antecipada de ICMS nas aquisições interestaduais, caracterizando-a como substituição tributária para frente.
Entendeu que a antecipação do imposto objetiva alterar a data de vencimento da obrigação e não onerar o ingresso de aquisições originárias de outros estados.
Explanou que o Estado no exercício de sua competência para disciplinar e cobrar o ICMS (CF, art. 155, II), dispôs a respeito do momento da exigência desse tributo, e que a antecipação do ICMS no momento das aquisições interestaduais para fins de comercialização é situação expressamente autorizada pelo § 7º do art. 150 da CF.
Sustentou ainda, na decisão, que nesta modalidade o Estado concede o crédito observando o princípio da não-cumulatividade, não havendo afronta aos artigos 150, IV e 152, da CF.
Ressaltou também que não ocorre violação ao princípio da livre iniciativa e da livre concorrência, por não se verificar restrição às operações mercantis, bem como aos artigos 22, VIII e 155, § 2º, VI, da CF, pois em nenhum momento se regulou o comércio ou se fez restrição ao comércio interestadual.
Neste regime não se fixou novas alíquotas incidentes sobre operações e prestações interestaduais, sendo aplicáveis as mesmas alíquotas referidas na Resolução 22/99, do Senado Federal.
Ainda, na antecipação (carga média) a fixação da base de cálculo não prevê a inclusão de MVA. Se fosse instituído MVA, poderia o contribuinte questionar, visto que definiu a Constituição Federal que o aspecto base de cálculo, seja na substituição tributária, seja na antecipação tributária deve necessariamente ser regulado por meio de Lei Complementar.
A Lei Complementar nº 87/96 (Lei Kandir), que dispõe sobre as gerais do ICMS, é omissa quanto a base de cálculo do ICMS no regime de antecipação, pois há previsão de inserção de Margem de Lucro (MVA) apenas nos casos de substituição tributária.
No tocante a substituição tributária, inserida na carga média, o que se pode questionar é a inobservância de Convênios e Protocolos firmados no CONFAZ. Os demais quesitos da substituição tributária não são questionáveis, visto que tem amparo no mesmo dispositivo legal (art. 150, § 7º da Constituição Federal).
Até a presente data não há decisão no TJ/MT (inconstitucionalidade, ilegalidade) sobre o ICMS Carga Média, visto que trata-se de regime novo de tributação. Há algumas liminares pedindo a exclusão deste regime para enquadramento na tributação pelo regime normal.
Conclusão:
O regime de Estimativa Simplificado é um Regime de Antecipação do imposto previsto constitucionalmente (§ 7º do Art. 150 da CF/88 acrescentado pela EC 03/93).
Este regime atinge o objetivo do fisco: (a) assegura o controle tributário, (b) contribui para a simplificação de procedimentos e (c) proporciona redução de custos na gestão empresarial.
Traz benefícios para o seguimento empresarial - simplificação de procedimentos e redução de custos na gestão empresarial - tais como simplificação do cálculo, facilidade na emissão e lançamento de documentos fiscais, conhecimento antecipado do valor do imposto a recolher no período.
Por outro lado, o regime de Estimativa Simplificado aumenta a carga tributária no Estado de Mato Grosso e, no tocante ao diferencial de alíquota fere o art. 155, § 2º incisos IV, VII e VIII da CF/88 e, por conseguinte, neste ponto, é inconstitucional.
